Variazioni Iva in diminuzione per fatture non pagate: Risoluzione n. 195/E del 16 maggio 2008.

16Mag08

È possibile modificare l’imponibile o l’imposta sul valore aggiunto di fatture rimaste insolute dopo avere intentato un’azione esecutiva che si è rivelata infruttuosa? Cosa fare quando la dichiarazione di fallimento viene respinta dal tribunale per mancanza dei presupposti di insolvenza o di una prova che dimostri in maniera certa il credito vantato? E quando la domanda di ammissione al passivo è dichiarata inaccettabile?

Con la risoluzione n. 195/E del 16 maggio, l’agenzia delle Entrate risponde a queste e ad altre domande sulle modalità di esercizio delle variazioni Iva in diminuzione.

Il punto di partenza è un’istanza di interpello che, pur essendo giudicata irricevibile per la sua genericità, dà all’Amministrazione finanziaria la possibilità di chiarire la corretta interpretazione delle disposizioni contenute nell’articolo 26, secondo comma, del Dpr 633/1972. Questo stabilisce che "se un’operazione per la quale sia stata emessa fattura, successivamente alla registrazione (…), viene meno in tutto o in parte, o se ne riduce l’ammontare imponibile, in conseguenza di dichiarazione di nullità, annullamento, revoca, risoluzione, rescissione e simili o per mancato pagamento in tutto o in parte a causa di procedure concorsuali o di procedure esecutive rimaste infruttuose (…) il cedente del bene o prestatore del servizio ha diritto di portare in detrazione (…) l’imposta corrispondente alla variazione". In sostanza, la norma disciplina le variazioni in diminuzione dell’imponibile e dell’imposta che, a differenza delle variazioni in aumento, possono essere effettuate facoltativamente dal contribuente e solo in presenza delle ipotesi espressamente indicate dalla legge.

A questo proposito, la società autrice dell’interpello chiede quale comportamento adottare se le fatture rimangono insolute in cinque casi particolari:

l’istanza per la dichiarazione di fallimento del cliente insolvente viene respinta dal tribunale competente per carenza dei presupposti di insolvenza previsti dalla legge fallimentare dopo che è stata già intentata un’azione esecutiva infruttuosa o notificato un precetto con esito negativo

l’istanza per la dichiarazione di fallimento del cliente insolvente viene rigettata dal tribunale competente, dopo che sia stata già esperita un’azione esecutiva infruttuosa o notificato un precetto con esito negativo, per mancanza di una prova che dimostri in modo certo l’esistenza delle prestazioni presupposte e del credito relativo

il tribunale competente dichiara irricevibile per motivi formali la domanda di ammissione al passivo presentata dalla società creditrice in base alle disposizioni della legge fallimentare e dopo che questa ha avviato un’azione esecutiva infruttuosa

il pagamento del debitore fallito viene revocato, sempre ai sensi della legge fallimentare, e la società creditrice non entra nel passivo fallimentare per il credito relativo

il debitore risulta irreperibile ed è quindi impossibile notificargli il decreto ingiuntivo e l’atto di precetto.

Per affrontare la prima questione, i tecnici delle Entrate prendono innanzi tutto le mosse dall’articolo 26 del decreto sull’Iva, nella parte in cui limita la rilevanza del mancato pagamento al caso in cui le procedure concorsuali o esecutive non abbiano portato ad alcun risultato. È questa infatti la condizione indispensabile per essere ragionevolmente certi dell’incapienza del patrimonio del debitore. Al contrario, il mancato pagamento risulta ininfluente in caso di dichiarazione di nullità, annullamento, revoca, risoluzione o rescissione, quando ciò che effettivamente conta è che l’operazione sia venuta meno in tutto o in parte o che se ne sia ridotto l’ammontare imponibile. E ciò a prescindere dal mero fenomeno finanziario del pagamento.

Ora, quando il creditore porta avanti azioni esecutive o concorsuali volte al recupero del credito, il diritto alla variazione Iva sussiste nel momento in cui sia stata avviata una procedura esecutiva conclusasi infruttuosamente. Affinché una procedura esecutiva possa considerarsi avviata, è necessario che abbia avuto inizio almeno il primo atto tipico che per il fallimento è la sentenza dichiarativa, mentre per l’esecuzione individuale in forma generica è il pignoramento. Non sono invece atti del processo esecutivo vero e proprio né la notificazione del titolo, né la formazione del precetto e la sua notifica. In secondo luogo, l’esercizio del diritto alla variazione è possibile solo se preventivamente è stata accertata l’infruttuosità della procedura esecutiva. Una condizione che, per quanto riguarda il fallimento, si verifica allo scadere del termine per le osservazioni al piano di riparto stabilito con decreto del giudice delegato oppure, in assenza del piano di riparto, allo scadere del termine per presentare il reclamo al decreto di chiusura dell’iter fallimentare. Nel caso delle procedure esecutive, invece, questo momento coincide con quello in cui il credito del cedente o prestatore del servizio non è soddisfatto dalla distribuzione delle somme derivanti dalla vendita dei beni del debitore o quando sia stata accertata la mancanza di beni da assoggettare all’esecuzione.

In base a queste considerazioni, a differenza di quanto sostiene la società autrice dell’interpello, la semplice notifica del titolo esecutivo e del precetto con esito negativo non comporta di per sé l’avvenuta espropriazione forzata, che inizia solo col pignoramento. Di conseguenza, se la notifica del precetto non è seguita da un’attività esecutiva, l’esercizio del diritto alla variazione Iva risulta escluso. Se invece l’esecuzione forzata è iniziata e si è conclusa infruttuosamente, la facoltà di variare l’imposta in diminuzione scatta nel momento in cui viene accertata l’infruttuosità del recupero.

Per quanto riguarda il secondo quesito, la risoluzione pone l’accento sull’improbabilità che il tribunale competente a pronunciare una sentenza dichiarativa di fallimento ritenga insussistente la prova del credito vantato dalla società creditrice dopo che questa ha intentato, senza risultato, un’azione esecutiva. Il Codice di procedura civile infatti stabilisce che "l’esecuzione forzata non può avere luogo che in virtù di un titolo esecutivo per un diritto certo, liquido ed esigibile". È più plausibile invece l’ipotesi che il creditore si sia rivolto al tribunale pur non essendo in possesso di un titolo esecutivo. Una circostanza che impedirebbe l’esercizio del diritto alla rettifica al ribasso dell’imposta sul valore aggiunto.

In riferimento al terzo punto, la risoluzione, riprendendo quanto già detto sul primo tema, ribadisce che per correggere l’Iva in diminuzione è necessario accertare l’infruttuosità dell’esecuzione forzata.

Nella soluzione al quarto problema sollevato dall’autore dell’interpello, le Entrate ricordano che se il pagamento effettuato dal debitore successivamente fallito è stato revocato, il terzo contraente che abbia rinunciato a introdursi nel passivo fallimentare non può avvalersi della facoltà di variare l’Iva in diminuzione. Infatti, la revoca fallimentare comporta il passaggio del bene a una procedura esecutiva concorsuale, senza che questo incida sulla validità della convenzione negoziale revocata, ossia senza determinare la nullità o l’annullamento dell’atto revocato. Questo diventa inefficace nei confronti della massa dei creditori, ma resta valido tra le parti. Lo stesso vale anche per l’azione revocatoria ordinaria. Quindi, se il pagamento fosse stato revocato in via ordinaria, la società creditrice potrebbe variare l’Iva assolta solo dopo aver fatto valere le sue ragioni di credito verso il debitore, a condizione che alla fine dell’azione esecutiva il credito sia rimasto insoddisfatto. Una conclusione basata sulla constatazione che la revoca, ordinaria o fallimentare che sia, non può incidere sulla validità dell’atto revocato e dunque non può rappresentare il presupposto fiscale necessario per procedere alla variazione Iva. Quest’ultima possibilità infatti dipende dal venir meno, in tutto o in parte, dell’operazione o del suo ammontare imponibile.

Sul quinto e ultimo quesito, il documento di prassi, richiamando le considerazioni fatte sul primo punto, sottolinea il carattere strumentale del titolo esecutivo e del precetto rispetto all’attività esecutiva vera e propria, arrivando a conclusioni diverse da quelle dell’interpellante. Se il debitore risulta irreperibile – questo il ragionamento seguito – la procedura esecutiva non può per ciò stesso essere considerata infruttuosa e non si può procedere alla variazione dell’Iva e alla conseguente detrazione della relativa imposta.

A margine di questa discussione, la risoluzione ricorda infine che in ogni caso la variazione in diminuzione può essere effettuata solo in relazione a operazioni per cui sia stata emessa e registrata la fattura.

Fonte: Agenzia Entrate

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